会计师事务所如何正确理解最高人民法院

关于虚假验资责任的有关司法解释

 1996年4月4日最高人民法院法函[1996]56号复函的出台，在注册会计师行业引起了极大震动，围绕注册会计师虚假验资责任的争论一直未能平息。注册会计师虚假验资如何承担法律责任，最高人民法院经济审判厅1999年12月出版的《经济审判指导与参考》（1999第1辑）“问题与答复”中刊出了对法释[1998]13号“关于会计师事务所为企业出具虚假验资证明应如何承担责任问题的批复”的说明。在分析了最高人民法院法函[1996]56号、法释[1997]10号、法释[1998]13号三个司法解释出台的背景和存在问题后，该说明阐述了会计师事务所虚假验资承担民事责任的两个要件，界定了会计师事务所验资承担民事责任的形式和赔偿顺序，提出了对个别法院执行法函[1996]56号出现的偏差应当予以纠正，明确了会计师事务所承担民事赔偿责任的有限性，并同时指出，法院在追究会计师事务所的民事赔偿责任时，应当将法释[1998]13与法释[1997]10号结合起来一并适用。应该说，这个说明是多年来注册会计师行业人士与法律界人士沟通的结果。

 最高人民法院经济审判厅在《经济审判指导与参考》出版的卷首语中指出：该书是“对最高法院的司法解释和请示答复的制定过程和适用进行再说明”。鉴于这一说明为注册会计师正确理解三个司法解释提供了权威的解答，对维护注册会计师自身的合法权益具有重要意义，特转文示之。

最高人民法院《关于会计师事务所为企业出具
虚假验资证明应如何承担责任问题的批复》的解释说明

一、问题的提出

    1996年4月4日，本院以法函[1996]56号复函答复了四川省高级人民法院请示的关于会计师事务所为企业出具虚假验资证明应如何处理的问题。全文如下：

四川省高级人民法院：

    你院(1994)川高法经请字第ll号请示收悉，经研究，答复如下：

    德阳市会计师事务所为德阳市东方企业贸易公司出具虚假验资证明，并在证明中明确承诺“以上货币资金及固定资产业经逐项验证属实，如有虚假，由我单位负责承担证明金额内的赔偿责任。”因德阳市东方企业贸易公司注册时，事实上并无资金和财产，因此，德阳市会计师事务所应依其承诺对德阳市东方企业贸易公司的全部债务在其证明金额内承担赔偿责任。在山西太原南郊化工厂诉德阳市东方企业贸易公司购销合同货款纠纷案中，山西太原南郊化工厂申请追加德阳市会计师事务所为诉讼当事人，并要求其承担赔偿责任，符合法律规定。经审理判定德阳市东方企业贸易公司承担债务后，所清偿债务的不足部分由德阳市会计师事务所在其证明金额内承担赔偿责任。

    此外,即使会计师事务所出具的虚假验资证明无特别注明，给委托人、其他利害关系人造成损失的，根据《中华人民共和国注册会计师法》第四十二条的规定，亦应当依法承担赔偿责任。

    此复

    本院法函[1996]56号复函下发后，就如何正确适用该复函，山东省高级人民法院在(1997)鲁法经78号请示中提出了两个问题：

    1．会计师事务所在1994年1月1日前出具虚假验资证明的，是否承担赔偿责任。 

    2．会计师事务所如何承担民事赔偿责任。

    二、分歧意见

    第一个请示问题，山东省高级人民法院存在着两种不同意见，即

    一种意见认为，《中华人民共和国注册会计师法》(简称《会计师法》)于1994年1月1日起生效。该法第42条明确规定了会计师事务所依法承担民事赔偿责任的原则。但在此之前生效的《中华人民共和国注册会计师条例》(简称《条例》)仅有行政处罚的具体规定。因此，1994年1月1日前会计师事务所出具虚假验资证明的，不应承担民事赔偿责任。

    另一种意见认为，1994年1月1日前会计师事务所出具虚假验资证明的，亦应承担民事赔偿责任。理由有二：1．原《条例》已废止，不能再适用。应适用《会计师法》。2．依据《民法通则》诚实信用原则，会计师事务所出具虚假验资证明给利害关系人造成损失的，应当依法承担民事赔偿责任，而不应机械去设定一个界限。

    第二个请示问题。山东省高级人民法院讨论一致认为，会计师事务所出具虚假验资证明承担相应民事赔偿责任应有一个前提条件，即债务人资不抵债，无力偿还债务。因为与债权人发生直接法律关系的当事人是债务人，债务人应当首先以自己的财产对外承担民事责任。所清偿债务的不足部分才由会计师事务所在其证明金额内承担相应的民事赔偿责任。

    三、本院答复的内容与解释

对山东省高级人民法院请示的问题，经本院审判委员会讨论通过后，以法释[1998]13号“关于会计师事务所为企业出具虚假验资证明应如何承担责任问题的批复”予以答复。全文如下：

山东省高级人民法院：

    你院(1997)鲁法经第78号请示收悉。经研究，答复如下：

    一、会计师事务所系国家批准的依法独立承担注册会计师业务的事业单位。会计师事务所为企业出具验资证明，属于依据委托合同实施的民事行为。依据《中华人民共和国民法通则》第一百零六条第二款规定，会计师事务所在1994年1月1日之前为企业出具虚假验资证明，给委托人、其他利害关系人造成损失的，应当承担相应的民事赔偿责任。

    二、会计师事务所与案件的合同当事人虽然没有直接的法律关系，但鉴于其出具虚假验资证明的行为，损害了当事人的合法权益，因此，在民事责任的承担上，应当先由债务人负责清偿，不足部分，再由会计师事务所在其证明金额的范围内承担赔偿责任。

    此复

    本批复第一条规定的是1994年1月1日《会计师法》生效前会计师事务所为企业设立出具虚假验资证明的法律责任承担问题。

    我国企业法人实行的是确定资本制，即企业法人设立时，必须在章程中载明其资本金额，并在申请工商登记时交足。为了保证企业资本金在设立时如实到位，法律特赋予具备专业资质的会计师事务所为企业设立验资的权利，并要求会计师事务所提供的验资报告(证明)必须合法、真实、可信，以证明申报设立的企业是否具备了企业法人应具备的物质条件，证明申报设立的企业注册资金是否达到了国家规定的法定资本金额。会计师事务所出具的验资报告(证明)是企业申报设立时向工商局递交的必不可少的证明文件，是工商局审查及发放《企业法人营业执照》的重要依据。会计师事务所验资报告中确认的企业资本金额一经工商注册登记，公告并载明于《企业法人营业执照》后，即公示于社会公众，成为经济交往中该企业对外经济实力的信誉担保。尽管企业法人设立后其资本金总是处于变化状态，但其注册资本的增加与减少不是随意可以变更的。只有在达到一定量的程度，尤其对公司法人而言，还须征得股东的同意，经过一定程序，才能向工商局申请办理变更手续。在办理变更登记前，工商局颁发的《企业法人营业执照》上公示的注册资本金额对该企业法人经济实力仍起着信誉担保作用。同时，企业注册资金或是国家授予企业法人经营管理的财产的货币体现，或是企业法人自有财产的货币体现，是企业法人对外债务的一般担保。由此可见，会计师事务所为企业设立出具虚假验资报告(证明)，其后果不单是帮助不具备法人物质条件的企业取得合法的身份，尤其是当载明于《企业法人营业执照》上的注册资金作为企业资信证明使用，骗取他人信任，签订合同，最终损害的还是债权人的合法权益。

    会计师事务所为企业设立出具验资报告(证明)，系会计师事务所依据委托合同实施的民事行为。《会计师法》生效前，它不仅受《条例》的调整，而且也受《民法通则》的调整。会计师事务所为企业设立出具虚假验资，表明其在履行委托合同中的违约或违法，由此给委托人、利害关系人造成损失的，依法应当承担民事责任。鉴于本院法函[1996]56号复函已经解决了《会计师法》生效后会计师事务所虚假验资的法律责任问题，为避免重复，本批复第一条仅对《会计师法》生效前法律责任的承担问题作出规定。

    这里值得注意的是，与合同当事人是否存在直接的法律关系，并非会计师事务所为出具虚假验资报告(证明)承担民事责任的构成要件。会计师事务所为虚假验资行为承担民事责任的构成要件有二：第一个要件是会计师事务所在主观上负有过错。发生虚假验资的原因较为复杂。有的是出于委托人的授意，也有的是会计师事务所故意所为。但无论哪一种，会计师事务所均存在过错。前者，会计师事务所违背了职业道德，与委托人构成共同故意，后者，会计师事务所是故意违法。如非会计师事务所主观上的过错，如因银行出具的假进帐单，委托人提供的假发票、假单据等等，会计师事务所限于职权或者专业技术手段的局限无法鉴别其真伪造成的虚假验资，会计师事务所不承担民事责任。第二个要件是建立在会计师事务所虚假验资基础上的企业注册资本，确实作为该企业资信证明使用，并给合同一方当事人在签订合同时对该企业经济实力产生错误的判断，导致因该企业从成立时起就无力或无完全能力偿债而损害合同一方当事人权益的事实发生。如属于出资人抽逃资金、转移财产，或者企业设立时资金到位，设立后因经营亏损等原因造成的企业法人无力或无完全能力偿债的，则会计师事务所不承担民事责任。以上两个构成要件必须同时具备，缺一不可。这也是人民法院正确理解和适用本批复的关键。

    本批复第二条规定的是会计师事务所为企业设立出具虚假验资应承担何种民事责任问题。

    如上所述，会计师事务所与合同当事人没有直接的法律关系。但会计师事务所出具虚假验资证明的行为，又确实间接损害了合同当事人的合法权益。因此，在民事责任的承担上，本批复第二条明确规定，应当先由债务人负责清偿，不足部分，再由会计师事务所在其证明金额的范围内承担赔偿责任。这里的“证明金额”指的是会计师事务所虚假验资的金额。如“证明金额”不完全虚假，只有部分虚假，会计师事务所则仅在证明的虚假部分金额内承担民事责任。另外，如果债务人自身财产足以清偿债务，债权人的利益并未受到损害，会计师事务所也无需承担民事责任。

    总之，会计师事务所为企业设立出具虚假验资报告(证明)，所承担的民事责任是一种补充责任。这一点，本院法函[1996]56号复函已经予以体现，本批复第二条规定是更进一步加以明确。

    四、应当注意的问题

    1．企业出资人未出资或者出资不实，应当在注册资金不实的范围内承担民事责任。这一问题，本院曾多次作过司法解释加以明确。但在本批复下发后，有些地方却出现了片面适用本批复的情况，只追究会计师事务所虚假验资的法律责任，放弃追究出资人出资不实的法律责任。对此，我们认为，出资人未出资或者出资不实，是造成企业法人注册资金虚假或者不实的根本原因。因此，当企业法人无力或者无完全能力清偿外债时，应当首先由出资人在注册资金不实的范围内承担民事责任。仅追究会计师事务所虚假验资的法律责任，不追究出资人出资不实的法律责任的做法是不妥的，应当予以纠正。

    2．人民法院在追究会计师事务所虚假验资法律责任时，应当注意将本批复与本院法释[1997]lO号“关于验资单位对多个案件债权人损失应如何承担责任的批复”结合起来一并适用。本院法释[1997]10号批复主文如下：

    金融机构、会计师事务所为公司出具不实的验资报告或者虚假的资金证明，公司资不抵债的，该验资单位应当对公司债务在验资报告不实部分或者虚假资金证明金额以内，承担民事赔偿责任。

    验资单位对一个或多个债权人在验资不实部分之内承担的责任累计已经达到其应当承担责任部分限额的，对于公司其他债权人则不再承担赔偿责任。

    对于多个债权人同时要求受偿的，验资单位应当在其出具的被验资单位不实的注册资金、证明金额内，就其应当承担责任的部分按比例分别承担赔偿责任。

 根据本院法释[1997]lO号批复精神，会计师事务所为企业设立出具虚假验资报告(证明)，所承担的民事赔偿责任应当是有限的。有限性需从两个方面来把握，即一是会计师事务所应当在其证明的虚假资金范围内承担民事赔偿责任；二是会计师事务所若在其证明的虚假资金范围内承担的责任一次或者累计已经达到其应承担责任部分限额的，对于建立在虚假验资基础上的企业法人的其他债权人即不再承担赔偿责任。

（作者：最高人民法院经济审判厅叶小青）